W związku z tym bardzo często są one wszczynane w okolicznościach, które mogą świadczyć o ich sztuczności. Warto więc zwrócić uwagę, jakie są przesłanki świadczące o sztuczności wszczęcia postępowania.

Przedawnienie zobowiązań

Zobowiązania podatkowe najczęściej powstają w wyniku zaistnienia pewnego zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże skutek w postaci jego powstania. W takim przypadku zobowiązanie powstaje z dniem zaistnienia tego zdarzenia. Co istotne, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (patrz art. 70 par. 1 ustawy z 29 sierpnia 1994 r. Ordynacja podatkowa.

Istotą przedawnienia uregulowanego w przywołanym przepisie jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć.

Zatem, termin początkowy i końcowy przedawnienia zobowiązania podatkowego wyznacza termin płatności zobowiązania podatkowego (z zastrzeżeniem instytucji zawieszenia i przerwania biegu przedawnienia, które wpływają na końcowy termin przedawnienia).

W związku z tym, przedawnienie zobowiązań podatkowych oznacza, że po upływie określonego czasu zobowiązanie podatkowe, chociaż niezapłacone, wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę. Po upływie okresu przedawnienia z mocy prawa, bez konieczności wydawania żadnych decyzji, przestaje istnieć stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podatnikiem i wierzycielem podatkowym. Wierzyciel, chociaż niezaspokojony, nie ma już podstaw do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Dobrowolne spełnienie tego zobowiązania przez podatnika prowadzi do powstania nadpłaty, która podlega zwrotowi.

Przerwanie biegu terminu przedawnienia

Przypomnijmy, że  bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. W związku z tym, bardzo istotne jest, aby powyższe postępowanie w sprawie o wykroczenie lub przestępstwo skarbowe rozpoczęło się jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W świetle obecnie obowiązujących regulacji prawnych okolicznością decydującą o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia jest wszczęcie postępowania karnego skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe pod warunkiem, że podatnik został zawiadomiony o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia z tej przyczyny. Zatem bardzo istotne jest, czy podatnik wiedział o wszczęciu postępowania.

Ważne: Istotna jest więc wiedza podatnika o toczącym się postępowaniu karnym skarbowym, wiążącym się z podejrzeniem popełnienia przestępstwa dotyczącego konkretnego zobowiązania podatkowego.

Okoliczności świadczące o sztucznym wszczęciu postępowania

Jednym ze zdarzeń powodujących zawieszenia terminu przedawnienia zobowiązania jest wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Tym samym bardzo istotne jest, czy zostało one wszczęte prawidłowo.

Poniżej na przykładzie wskażemy, kiedy podatnik może uznać, iż mamy do czynienia z okolicznościami świadczącymi o sztucznym wszczęciu postępowania.

Przykład: Naczelnik urzędu skarbowego po przeprowadzeniu postępowania podatkowego we wrześniu 2019 r. wydał wobec podatnika decyzję wymiarową za wszystkie miesiące 2013 r., w której określił kwotę VAT do zapłaty w wysokości wyższej od zadeklarowanej przez podatnika. Postępowanie podatkowe wszczęto w grudniu 2018 r. Poprzedzały je czynności sprawdzające. Od powyższej decyzji zostało złożone odwołanie. Decyzja została wydana w październiku 2020 r. W uzasadnieniu wskazano, iż zobowiązanie za poszczególne miesiące 2013 r. nie przedawniło się, ponieważ wszczęto postepowanie karne skarbowe, o którym podatnik został powiadomiony. Co ważne, postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte dopiero w grudniu 2018 r. Zdaniem organu nastąpiło więc skuteczne zawieszenie biegu przedawnienia. Podatnik powyższe decyzje zaskarżył. Uważa, że postępowania karne skarbowe zostały wszczęte, aby nie doszło do przedawnienia. Podatnik podkreślił, że pomimo wszczęcia postępowania karnego skarbowego do czasu wydania decyzji przez organ II instancji nie było ono prowadzone.

W niniejszej sprawie podatnik może mieć rację, iż jedynym celem wszczęcia postepowania karnoskarbowego był fakt zbliżającego się przedawnienia.

Z opisu jasno wynika, iż postępowanie zostało wszczęte w tym samym miesiącu co postępowanie podatkowe. W momencie wszczęcia postępowania karnego skarbowego organ podatkowy nie znał jeszcze rozstrzygnięcia sprawy. Powyższe rzeczywiście może świadczyć, iż wszczęto postępowania karne skarbowe tylko dla zapobieżenia upływowi terminu przedawnienia.

Ponadto wszczęcie procedury karnej w grudniu może świadczyć, że organ podatkowy chciał zabezpieczyć sobie czas na przeprowadzenie właściwie w całości, od początku do końca, postępowania podatkowego.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że okoliczności mogą świadczyć o sztucznym wszczęciu postępowania karnego skarbowego.

Trzeci argument to fakt, iż po wszczęciu postepowania karnego skarbowego nie było ono w rzeczywistości prowadzone.

Wszystkie te przesłanki jednoznacznie przemawiają, postępowanie karne skarbowe wszczęto tylko ze względu na termin przedawnienia.

Potwierdza to uchwała NSA z 24 maja 2021 r. (sygn. akt I FPS1/21). Sąd nakazał w niej wszystkim sądom administracyjnym badanie, czy wszczęcie postępowania karnego nie było nadużyciem prawa przez organ, a jeśli było – przyjmowanie, że nie nastąpiło skuteczne zawieszenie przedawnienia. W przypadku wystąpienia takich okoliczności zaleca się uznanie, iż doszło do przedawnienia i w związku z tym decyzję należy uchylić, a postępowanie podatkowe umorzyć.

W uchwale wskazano, że o sztucznym wszczęciu postępowania karnego mogą świadczyć w sumie poniższe okoliczności:

• bliskość terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
• nikła aktywność organu w ramach procedur podatkowych poprzedzających wszczęcie postępowania karnego;
• nikła aktywność organu prowadzącego postępowanie karne po jego wszczęciu.

Podsumowując, w wielu przypadkach podatnik powinien zwrócić szczególną uwagę na okoliczności wszczęcia postępowania karnego skarbowego. W praktyce organ powinien wskazać, iż postępowanie było realne, a nie było jedynie pretekstem do zawieszenia biegu termin przedawnienia.

 

Podstawa prawna:

• art. 70 par. 1, art. 70 par. 6 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1994 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.)